Открытая общественная правовая информационная система

Налогообложение НДФЛ отдельных видов доходов

Налогообложение НДФЛ отдельных видов доходов

Налоговым кодексом Российской Федерации определены доходы, при получении которых физические лица рассчитывают и уплачивают налог на доходы физических лиц самостоятельно. Об этих видах доходов мы поговорим в нижеприведенном материале.

Итак, виды доходов, при получении которых физические лица рассчитывают и уплачивают налог на доходы физических лиц самостоятельно, перечислены в пункте 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). К таким доходам относятся:

l суммы вознаграждений, полученные от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества (подпункт 1 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Из письма Минфина России от 27 февраля 2013 года № 03-04-06/5601 следует, что российская организация, выплачивающая физическому лицу арендную плату за арендуемое у него имущество, признается налоговым агентом в отношении таких доходов физического лица и, соответственно, должна исполнять обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц в порядке, предусмотренном статьей 226 НК РФ. Такая же позиция высказана в письмах Минфина России от 28 июня 2013 года № 03-04-06/24889, от 15 апреля 2013 года № 03-04-05/12586, от 7 сентября 2012 года № 03-04-06/8-272, от 20 июля 2012 года № 03-04-05/3-889, от 2 марта 2012 года № 03-04-08/3-43, ФНС России от 9 апреля 2012 года № ЕД-4-3/5894@.

Ряд судов согласен с тем, что в подобной ситуации налог перечисляет организация-арендатор. На это указывает, в частности постановление ФАС Поволжского округа от 21 февраля 2013 года по делу № А06-3662/2012, которое оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15 мая 2013 года № ВАС-5640/13.

В то же время, есть судебные решения, в которых суд, ссылаясь на статью 228 НК РФ, сделал вывод, что организация не является налоговым агентом по отношению к физическим лицам, получавшим арендную плату по договору аренды транспортных средств (постановления ФАС Поволжского округа от 9 ноября 2011 года по делу № А12-15768/2010, от 17 ноября 2011 года по делу № А57-12030/2010).

Учитывая неоднозначную позицию контролирующих органов, рекомендуем обратиться за дополнительными разъяснениями по данному вопросу в территориальную налоговую инспекцию.

l Суммы, полученные от продажи имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению (подпункт 2 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Отметим, что согласно пункту 17.1 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

Таким образом, если физическое лицо продает, к примеру, нежилое помещение, которое находилось у него в собственности более трех лет, то доходы, полученные от продажи указанного имущества, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц, при условии, что данное имущество не было использовано им в предпринимательской деятельности. Аналогичный вывод содержится в письме УФНС России по городу Москве от 4 декабря 2014 года № 20-14/122090@.

Если же физическое лицо продает нежилое помещение, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, то доходы, полученные от продажи такого помещения, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. Обратите внимание, как сказано в письме Минфина России от 30 апреля 2015 года № 03-04-05/25298, даже если физическим лицом к моменту продажи нежилого помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, деятельность в качестве индивидуального предпринимателя была прекращена в установленном порядке, доходы, полученные от продажи такого помещения, облагаются НДФЛ. При этом на налогоплательщика возложена обязанность по самостоятельному исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, а также по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в налоговый орган по месту своего учета.

Обратите внимание!

С 1 января 2016 года пункт 17.1 статьи 217 НК РФ в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2014 года № 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" будет изложен в новой редакции, согласно которой от налогообложения будут освобождены доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период:

– от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 НК РФ;

– от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не будут распространяться на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

В письме Минфина России от 26 июня 2014 года № 03-04-06/30883 сказано, что организация, выплачивающая вознаграждение по договорам об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности и договорам на передачу права на получение патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец, не признается налоговым агентом, а физическое лицо, получившее доход от продажи имущественных прав, самостоятельно исчисляет суммы налога на доходы физических лиц, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК РФ.

В письме Минфина России от 21 августа 2014 года № 03-04-06/41908 отмечено, что общество, выплачивающее физическому лицу – участнику этого общества доход в виде стоимости отчуждаемой им доли в уставном капитале общества, не является налоговым агентом в отношении такого дохода физического лица. Соответственно, обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц в рассматриваемом случае у общества не возникают.

Физические лица, осуществляющие продажу принадлежащего им имущества через организацию-комиссионера, также самостоятельно осуществляют исчисление и уплату НДФЛ. Соответственно, при получении физическими лицами от организации доходов от продажи имущества по договорам комиссии организация не признается налоговым агентом. На такую организацию-комиссионера НК РФ не возлагается обязанность по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации, а также по представлению в налоговые органы сведений о доходах, полученных физическими лицами (письма Минфина России от 16 апреля 2012 года № 03-04-05/8-511, от 28 марта 2007 года № 03-04-06-01/90, от 17 августа 2007 года № 03-04-06-01/295, ФНС России от 1 августа 2012 года № ЕД-4-3/12769@, УФНС России по городу Москве от 28 сентября 2011 года № 20-14/3/093770).

Аналогичные выводы делают и судебные органы. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 31 июля 2008 года по делу № А12-15637/07 суд вынес решение, что организация при выплате физическому лицу доходов, полученных от реализации комиссионных товаров, налоговым агентом не являлась и исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет НДФЛ не должна.

l Суммы, полученные налоговыми резидентами Российской Федерации (за исключением российских военнослужащих, указанных в пункте 3 статьи 207 НК РФ) от источников, находящихся за пределами Российской Федерации (подпункт 3 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Как сказано в письмах Минфина России от 19 ноября 2014 года № 03-04-06/58527, от 21 июля 2014 года № 03-04-06/35558, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 228 НК РФ физические лица – налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исчисление, декларирование и уплату налога на доходы физических лиц производят самостоятельно по завершении налогового периода.

Учитывая изложенное, в отношении доходов сотрудников организации, полученных от источников за пределами Российской Федерации, организация-работодатель не признается налоговым агентом и на такую организацию не возлагаются обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьями 226 и 230 НК РФ.

В случае если в течение налогового периода физические лица не будут признаны налоговыми резидентами Российской Федерации, то в соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ такие лица не являются плательщиками налога на доходы физических лиц по доходам, полученным в данном налоговом периоде от источников за пределами Российской Федерации. Соответственно, обязанностей налогоплательщика по декларированию доходов от источников за пределами Российской Федерации, полученных в налоговом периоде, в котором физические лица не являются налоговыми резидентами Российской Федерации, такие лица не имеют.

l Суммы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами (подпункт 4 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Как разъясняет Минфин России в письме от 12 марта 2013 года № 03-04-06/7337, налоговые агенты в соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

На основании пункта 5 статьи 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц и сумме налога.

До сообщения налоговому органу в течение вышеуказанного срока о невозможности удержать налог на доходы физических лиц налоговый агент обязан удерживать ранее не удержанные суммы налога за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

После письменного сообщения налоговым агентом в установленный срок налогоплательщику и налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц обязанность по уплате налога возлагается на физическое лицо, а обязанность налогового агента по удержанию соответствующих сумм налога на доходы физических лиц прекращается.

Напомним, что форма сообщения о невозможности удержать налог и сумме налога утверждена Приказом ФНС России от 17 ноября 2010 года № ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников".

l Суммы, полученные от выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей и организаторами азартных игр. Исключением являются суммы, полученные от выигрышей, выплачиваемых в букмекерской конторе и тотализаторе (подпункт 5 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Как отмечает Минфин России в письме от 27 ноября 2014 года № 03-04-06/60392, обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате сумм налога на доходы физических лиц с выигрышей, полученных в букмекерской конторе и тотализаторе, возложена на организатора азартных игр, признаваемого, таким образом, налоговым агентом.

l Суммы, полученные в виде вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов (подпункт 6 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Из письма ФНС России от 2 декабря 2009 года № ШС-17-3/216@ "О направлении письма Минфина России" следует, что норма подпункта 6 пункта 1 статьи 228 НК РФ распространяется только на авторские вознаграждения, которые принадлежали наследодателю на день открытия наследства и входили в состав наследства.

Следовательно, на основании данного подпункта наследники авторов обязаны самостоятельно исчислить и уплатить сумму налога на доходы физических лиц только с сумм авторских вознаграждений, включаемых в состав наследства. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина России от 26 ноября 2009 года № 03-04-05-01/833.

l Доходы, полученные от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению (подпункт 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

В соответствии с пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы в денежной и натуральной формах, получаемые налогоплательщиками от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено названным пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами.

Таким образом, если даритель и одаряемый признаются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации, указанный доход освобождается от налогообложения на основании нормы пункта 18.1 статьи 217 НК РФ. На это же указывает Минфин России в письме от 26 мая 2015 года № 03-04-05/30076.

Заметим, что и ФНС России в письме от 25 июля 2014 года № БС-4-11/14487@ говорит о том, что освобождению от налогообложения подлежат доходы, полученные только от лиц, перечисленных пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ. Иные основания, кроме близкого родства, в целях применения пункта 18.1 стати 217 НК РФ во внимание приняты быть не могут. В этой связи, ФНС России отмечает, что доводы о длительных близких, имущественных отношениях со свекровью, совместном ведении хозяйства на порядок налогообложения полученного дохода не влияют. Значит, доход, полученный в порядке дарения от физического лица, не являющегося в соответствии с положениями Семейного кодекса Российской Федерации по отношению к одаряемому членом семьи либо близким родственником, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

l доходы в виде денежного эквивалента недвижимого имущества и (или) ценных бумаг, переданных на пополнение целевого капитала некоммерческих организаций в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года № 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", за исключением случаев, предусмотренных абзацем 3 пункта 52 статьи 217 НК РФ (подпункт 8 пункта 1 статьи 228 НК РФ).

Отметим, что согласно абзацу 3 пункта 52 статьи 217 НК РФ в случае, если на дату передачи недвижимого имущества некоммерческой организации на пополнение ее целевого капитала в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года № 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", такое имущество находилось в собственности налогоплательщика-жертвователя три и более года, при возврате денежного эквивалента такого имущества от налогообложения освобождается полученный жертвователем доход в полном объеме.

Согласно пункту 2 статьи 228 НК РФ налогоплательщики в отношении перечисленных выше доходов самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК РФ.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.

Налогоплательщики в силу пункта 3 статьи 228 НК РФ обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ. Форма декларации утверждена Приказом ФНС России от 24 декабря 2014 года № ММВ-7-11/671@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в электронной форме".

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 228 НК РФ).

Обратите внимание!

Непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей (пункт 1 статьи 119 НК РФ).

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до одного года, либо арестом на срок до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до одного года (пункт 1 статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ)).

То же деяние, совершенное в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет, либо принудительными работами на срок до трех лет, либо лишением свободы на тот же срок (пункт 2 статьи 198 УК РФ).

При этом крупным размером в статье 198 УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион восемьсот тысяч рублей, а особо крупным размером – сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая девять миллионов рублей.

Логин
Пароль
Забыли пароль?

Отмечать материалы могут только зарегистрированные пользователи.

Войдите на сайт:

Напишите благодарность эксперту