Открытая общественная правовая информационная система

Налогообложение НДФЛ по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества

Налогообложение НДФЛ по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества

Одной из возможностей совместного ведения бизнеса, предусмотренных российским правом, является договор инвестиционного товарищества. Участниками такого договора в настоящее время могут быть как организации, так и индивидуальные предприниматели.

Об особенностях налогообложения НДФЛ по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества, мы и поговорим в нижеприведенном материале.

Прежде всего, отметим, что договор инвестиционного товарищества представляет собой разновидность договора простого товарищества, о чем говорит глава 55 "Простое товарищество" Гражданского кодекса Российской (далее – ГК РФ). Причем общие положения главы 55 ГК РФ применяются к инвестиционному товариществу только при отсутствии специальных норм, установленных Федеральным законом от 28 ноября 2011 года № 335-ФЗ "Об инвестиционном товариществе" (далее – Закон № 335-ФЗ). Указанный закон регулирует особенности договора инвестиционного товарищества, включая правовое положение и ответственность участников договора, а также порядок установления, изменения или прекращения прав и обязанностей всех его сторон.

В силу пункта 1 статьи 3 Закона № 335-ФЗ договор инвестиционного товарищества представляет собой договорное объединение нескольких лиц (товарищей) с целью извлечения прибыли посредством ведения совместной инвестиционной деятельности без образования юридического лица. При этом под совместной инвестиционной деятельностью, согласно пункту 1 статьи 2 Закона № 335-ФЗ, понимается осуществляемая товарищами совместно на основании договора деятельность по инвестированию общего имущества товарищей в допускаемые федеральным законом и данным договором объекты инвестирования в целях реализации инвестиционных, в том числе инновационных проектов.

Заключается такой договор на срок, не превышающий 15 лет (пункт 1 статьи 13 Закона № 335-ФЗ), в письменной форме с обязательным удостоверением у нотариуса (статья 8 Закона № 335-ФЗ).

Максимальное количество участников соглашения ограничено законом – участвовать в нем могут не более 50 сторон.

Участниками договора инвестиционного товарищества могут быть как коммерческие, так и некоммерческие организации (пункт 3 статьи 3 Закона № 335-ФЗ). При этом участие некоммерческих организаций возможно лишь при условии, что осуществление ими инвестиционной деятельности служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует этим целям.

Стать участником договора инвестиционного товарищества может и иностранное юридическое лицо или иностранная организация, не признаваемая юридическим лицом по иностранному праву, на что указывает пункт 4 статьи 3 Закона № 335-ФЗ. Вместе с тем участие указанных лиц в договоре ограничено их правоспособностью, установленной международными российскими соглашениями и законодательством Российской Федерации.

Обратите внимание!

Индивидуальные предприниматели на сегодняшний день не могут стать участниками договора инвестиционного товарищества. Однако ранее, то есть до 2 августа 2014 года, им такая возможность предоставлялась.

Индивидуальные предприниматели, которые на указанную дату являлись стороной договора инвестиционного товарищества, сохраняют свое участие в таком договоре до его прекращения либо до прекращения своего участия в нем, на что указывает статья 2 Федерального закона от 21 июля 2014 года № 220-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об инвестиционном товариществе".

Следует отметить, что все стороны договора инвестиционного товарищества закон делит на две категории – на рядовых товарищей и управляющих товарищей, которые от имени всех остальных ведут общие дела.

В качестве управляющего товарища может выступать исключительно юридическое лицо – резидент Российской Федерации. При этом в договоре инвестиционного товарищества может быть как один управляющий товарищ, так и несколько. Возложение обязанностей по ведению общих дел на одного (нескольких) управляющих товарищей определяется простым голосованием участников договора.

Объединяясь в договоре, каждый его участник обязан внести свой вклад в общее дело. Вкладом рядовых товарищей могут выступать только денежные средства, если иное не предусмотрено договором инвестиционного товарищества (пункт 4 статьи 6 Закона № 335-ФЗ). Управляющие товарищи вправе вносить в договор любое имущество (за исключением подакцизных товаров), а также имущественные и иные права, имеющие денежную оценку, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловую репутацию (пункты 1, 2 статьи 6 Закона № 335-ФЗ).

Вклады, вносимые управляющим товарищем в договор в неденежной форме, подлежат обязательной оценке в порядке, установленном договором инвестиционного товарищества, или, если такой порядок не установлен, оценщиком в порядке, установленном Федеральным законом от 29 июля 1998 года № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации (пункт 3 статьи 6 Закона № 335-ФЗ).

В случае отсутствия нормативных правовых актов Российской Федерации, устанавливающих порядок оценки и (или) утверждающих методику оценки имущества, вносимого управляющим товарищем не в денежной форме, данная оценка может быть проведена в соответствии с методическими рекомендациями иностранных организаций, международных организаций в сфере оценочной деятельности, аудиторской деятельности, совершения операций с результатами интеллектуальной деятельности или иными нематериальными активами. На это указывает пункт 3.1 статьи 6 Закона № 335-ФЗ.

В общем случае вклады участников признаются равными по стоимости и формируют общее имущество товарищей, в состав которого в дальнейшем включаются и результаты совместной инвестиционной деятельности.

Общее имущество товарищей признается долевой собственностью, при этом размер доли каждого товарища в праве собственности на общее имущество определяется пропорционально стоимости его вклада. Общее имущество товарищей обособляется от имущества каждого участника договора, а также от имущества, находящегося у инвестиционного товарищества или у отдельных товарищей в управлении или по иным основаниям. Общее имущество товарищей учитывается управляющим товарищем (уполномоченным управляющим товарищем) на отдельном балансе, и по такому общему имуществу ведется самостоятельный учет (статья 7 Закона № 335-ФЗ).

Итак, ведение общих дел в договоре возлагается на управляющего(их) товарища(ей). В соответствии со статьей 4 Закона № 335-ФЗ управляющий товарищ (уполномоченный управляющего товарища) обязан:

– вести обособленный учет доходов и расходов в порядке, установленном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти;

– открыть банковский счет, банковские счета для совершения операций с денежными средствами по договору инвестиционного товарищества;

– вести налоговый учет в связи с участием в договоре инвестиционного товарищества;

– вести реестр участников договора инвестиционного товарищества и предоставлять сведения об участниках договора инвестиционного товарищества органу или лицу, имеющим в соответствии с федеральными законами или договором право на получение таких сведений.

Кроме того, в порядке и в сроки, установленные договором инвестиционного товарищества уполномоченный управляющий товарищ должен предоставлять всем участникам договора сведения о:

– суммах расходов, произведенных управляющими товарищами в интересах всех товарищей для ведения общих дел товарищей, в том числе приходящихся на каждого участника договора инвестиционного товарищества;

– суммах вознаграждения управляющих товарищей за ведение общих дел товарищей, в том числе приходящихся на каждого товарища;

– текущем размере доли каждого участника договора инвестиционного товарищества в общем имуществе.

Как следует из пункта 2 статьи 4 Закона № 335-ФЗ каждый участник договора инвестиционного товарищества вправе получать часть прибыли от участия в договоре. Причем в общем случае прибыль распределяется пропорционально стоимости своего вклада в общее дело. Так как данная норма является диспозитивной, то своим решением участники договора могут предусмотреть и иной порядок распределения прибыли. Однако имейте в виду, что также как и в традиционном договоре простого товарищества исключить кого-то из товарищей от участия в прибыли инвестиционного товарищества нельзя!

Из пункта 2.3 статьи 4 Закона № 335-ФЗ вытекает, что получение товарищами прибыли от участия в договоре инвестиционного товарищества допускается только после удовлетворения управляющим товарищем за счет общего имущества товарищей требований кредиторов по общим обязательствам товарищей, срок исполнения которых наступил. Заметим, что в таком же порядке осуществляется возврат товарищу его вклада в общее имущество товарищей в натуральной форме, и возврат стоимости такого вклада по основаниям и в порядке, которые установлены Законом № 335-ФЗ и договором инвестиционного товарищества.

Несмотря на то, что договор инвестиционного товарищества не ведет к образованию юридического лица, а, следовательно, не может рассматриваться в качестве самостоятельного плательщика налогов, это не говорит о том, что налоги в рамках такого договора не платятся. На это указывает статья 24.1 "Участие налогоплательщика в договоре инвестиционного товарищества" Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Пунктом 1 названной статьи закреплено, что каждый налогоплательщик самостоятельно исполняет обязанности по уплате налога на прибыль организаций или налога на доходы физических лиц, возникающие в связи с его участием в договоре инвестиционного товарищества, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 24.1 и иными положениями НК РФ.

Управляющий товарищ предоставляет товарищам сведения о доле прибыли (убытка) инвестиционного товарищества, приходящейся на каждого из них, по каждому виду доходов, налоговая база по которым в соответствии с НК РФ определяется отдельно (абзац 2 подпункта 5 пункта 4 статьи 24.1 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по НДФЛ по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества, установлены статьей 214.5 НК РФ.

Согласно пункту 2 указанной статьи налоговая база по доходам от участия в инвестиционном товариществе определяется налогоплательщиками на основании сведений о доходах и об убытках инвестиционного товарищества, предоставляемых им участником договора инвестиционного товарищества – управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета.

Налоговая база по доходам от участия в инвестиционном товариществе определяется раздельно по следующим осуществленным в рамках инвестиционного товарищества операциям (пункт 3 статьи 214.5 НК РФ):

1) с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

2) с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

3) с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке;

4) с долями участия в уставном капитале организаций;

5) по прочим операциям инвестиционного товарищества.

Налоговая база по доходам от участия в инвестиционном товариществе определяется отдельно от налоговой базы по доходам от операций, указанных в статье 214.1 НК РФ, если иное не установлено статьей 214.5 НК РФ (пункт 4 статьи 214.5 НК РФ).

В силу пункта 5 статьи 214.5 НК РФ дивиденды по ценным бумагам, долям участия в уставном капитале организаций, приобретенным в рамках деятельности инвестиционного товарищества, учитываются налогоплательщиками в соответствии со статьей 214 НК РФ.

Суммы, соответствующие доле налогоплательщика в расходах, произведенных управляющим товарищем в интересах всех товарищей для ведения общих дел товарищей, уменьшают доходы по операциям, указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ, пропорционально суммам доходов по соответствующим операциям.

Доля налогоплательщика в таких расходах определяется в соответствии с долей его участия в прибыли инвестиционного товарищества, установленной договором инвестиционного товарищества.

Если такие расходы осуществляются за счет средств на счете инвестиционного товарищества, сумма соответствующих расходов налогоплательщика определяется им на основании сведений, предоставляемых участником договора инвестиционного товарищества – управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета (пункт 6 статьи 214.5 НК РФ).

Согласно пункту 7 статьи 214.5 НК РФ расходы налогоплательщика на выплату вознаграждения участникам договора инвестиционного товарищества – управляющим товарищам за ведение общих дел товарищей уменьшают доходы по операциям, указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ, пропорционально суммам доходов по соответствующим операциям.

Если выплата вознаграждения участникам договора инвестиционного товарищества – управляющим товарищам осуществляется за счет средств на счете инвестиционного товарищества, сумма соответствующих расходов налогоплательщика определяется им на основании сведений, предоставляемых управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета.

Налоговая база по доходам от участия в инвестиционном товариществе определяется как суммы доходов по указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ операциям, уменьшенные на суммы расходов, указанных в пунктах 6 и 7 статьи 214.5 НК РФ, и убытков (в том числе определяемые в соответствии со статьей 220.2 НК РФ суммы налоговых вычетов при переносе на будущие периоды убытков, полученных от участия в инвестиционном товариществе) по соответствующим операциям, если иное не предусмотрено статьей 214.5 НК РФ.

Если полученная таким образом величина является отрицательной, она признается убытком налогоплательщика от участия в инвестиционном товариществе по соответствующим операциям, а налоговая база по соответствующим операциям признается равной нулю.

Убыток налогоплательщик может перенести на будущие периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором он был получен.

В силу пункта 10 статьи 214.5 НК РФ налогоплательщики, получившие убытки в предыдущих налоговых периодах от участия в инвестиционном товариществе по операциям, указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ, вправе уменьшить налоговую базу по доходам от участия в инвестиционном товариществе по соответствующим операциям в текущем налоговом периоде на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущие периоды), если иное не предусмотрено статьей 214.5 НК РФ.

При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных статьей 214.5 НК РФ и статьей 220.2 НК РФ.

Суммы убытка, полученные по операциям инвестиционного товарищества с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, перенесенные на будущие периоды, уменьшают налоговую базу соответствующих налоговых периодов по таким операциям.

Суммы убытка, полученные по операциям инвестиционного товарищества с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, перенесенные на будущие периоды, уменьшают налоговую базу соответствующих налоговых периодов по таким операциям.

Суммы убытка, полученные по операциям инвестиционного товарищества с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, перенесенные на будущие периоды, уменьшают налоговую базу соответствующих налоговых периодов по таким операциям.

Суммы убытка, полученные по операциям инвестиционного товарищества с долями участия в уставном капитале организаций, перенесенные на будущие периоды, уменьшают налоговую базу соответствующих налоговых периодов по таким операциям.

Суммы убытка, полученные по прочим операциям инвестиционного товарищества, перенесенные на будущие периоды, уменьшают налоговую базу соответствующих налоговых периодов по таким операциям.

Итак, перенос убытков производится путем применения налоговых вычетов, порядок которых установлен вышеупомянутой статьей 220.2 НК РФ.

Налоговые вычеты предоставляются в размере сумм убытков, фактически полученных налогоплательщиком от соответствующих операций инвестиционного товарищества, в предыдущих налоговых периодах в пределах величины налоговой базы по таким операциям (пункт 2 статьи 220.2 НК РФ).

Размер налоговых вычетов, исчисленный в текущем налоговом периоде, не может превышать величину налоговой базы, определенную по соответствующим операциям в этом налоговом периоде. При этом суммы убытков налогоплательщика, не учтенные при определении размера налогового вычета, могут быть учтены при определении размера налогового вычета в следующих налоговых периодах с учетом положений статьи 220.2 НК РФ.

Отметим, что для подтверждения права на налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от участия в инвестиционном товариществе налогоплательщик представляет документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при представлении налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.

В силу пункта 11 статьи 214.5 НК РФ налогоплательщики не вправе учесть для целей налогообложения убытки от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором они присоединились к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в том числе в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.

Как гласит пункт 12 статьи 214.5 НК РФ при выходе налогоплательщика из инвестиционного товарищества в результате уступки прав и обязанностей по договору инвестиционного товарищества, а также выдела доли из имущества, находящегося в общей собственности товарищей, налоговая база определяется как полученные налогоплательщиком при выходе из инвестиционного товарищества доходы, уменьшенные на величину вклада налогоплательщика в инвестиционное товарищество, оплаченную им к моменту выхода из инвестиционного товарищества, и (или) сумм, уплаченных налогоплательщиком за приобретение прав и обязанностей по договору инвестиционного товарищества.

Если при выходе из инвестиционного товарищества налогоплательщик получает доходы в виде имущества и (или) имущественных прав, находившихся в общей собственности товарищей, сумма соответствующих доходов определяется по данным налогового учета инвестиционного товарищества. При этом при возврате имущества и (или) имущественных прав участникам договора инвестиционного товарищества отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и (или) имущественных прав и оценкой, по которой это имущество и (или) эти имущественные права ранее были переданы по договору инвестиционного товарищества, не признается убытком для целей налогообложения.

Если величина, рассчитанная в соответствии с пунктом 12 статьи 214.5 НК РФ, является отрицательной, она признается убытком налогоплательщика, полученным при выходе из инвестиционного товарищества, а налоговая база признается равной нулю.

Убыток налогоплательщика, полученный при выходе из инвестиционного товарищества, учитывается при определении налоговой базы по операциям, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 214.1 НК РФ.

Согласно пункту 13 статьи 214.5 НК РФ при расторжении или прекращении договора инвестиционного товарищества в налоговую базу включаются доходы по указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ операциям, полученные по операциям инвестиционного товарищества в налоговом периоде, в котором договор инвестиционного товарищества прекратил действовать, и не включаются доходы, полученные налогоплательщиком при расторжении или прекращении данного договора.

При определении налоговой базы при расторжении или прекращении договора инвестиционного товарищества доходы по операциям, указанным в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ, уменьшаются на суммы расходов, указанных в пунктах 6 и 7 статьи 214.5 НК РФ, и не уменьшаются на сумму вклада налогоплательщика в общее дело товарищей.

Если величина, рассчитанная в соответствии с пунктом 13 статьи 214.5 НК РФ, по одному или нескольким видам доходов, указанных в пункте 3 статьи 214.5 НК РФ, является отрицательной, соответствующие суммы признаются убытком налогоплательщика, полученным при расторжении или прекращении договора инвестиционного товарищества, а налоговая база признается равной нулю.

Убытки налогоплательщика, полученные при расторжении или прекращении договора инвестиционного товарищества, учитываются им при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 9 статьи 214.5 НК РФ и (или) переносятся на будущее в соответствии с пунктом 10 статьи 214.5 НК РФ и статьей 220.2 НК РФ.

Не признается убытком налогоплательщика отрицательная разница между оценкой имущества и (или) имущественных прав, переданных ему при расторжении или прекращении договора инвестиционного товарищества, и оценкой, по которой это имущество и (или) эти имущественные права ранее были переданы по договору инвестиционного товарищества.

Пунктом 14 статьи 214.5 НК РФ предусмотрено, что в случае, если налоги недоудержаны эмитентом ценных бумаг с доходов физических лиц – налоговых резидентов Российской Федерации в виде процента (купона, дисконта) по ценным бумагам, приобретенным в рамках участия в договоре инвестиционного товарищества, управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета, признается налоговым агентом.

Логин
Пароль
Забыли пароль?

Отмечать материалы могут только зарегистрированные пользователи.

Войдите на сайт:

Напишите благодарность эксперту